Проблемы разграничения налоговой и административной ответственности
На несовпадение налоговой и административной ответственности дополнительно указывает пункт 4 статьи 108 Налогового кодекса РФ, из которого следует, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной ответственности. В соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях должностное лицо подлежит административной ответственности в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.
В примечании статьи 2.4 КоАП РФ определено, что лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное. В статье 15.3 КоАП РФ в целях исключения двойного привлечения индивидуальных предпринимателей одновременно к налоговой и к административной ответственности как должностных лиц предусмотрено, что в отношении индивидуальных предпринимателей исключается применение административной ответственности, закрепленной в статьях 15.4 - 15.9, 15.11 КоАП РФ (то есть по составам правонарушений в области налогов и сборов). Таким образом, индивидуальные предприниматели за нарушение законодательства о налогах и сборах несут только налоговую ответственность и не привлекаются к административной ответственности как должностные лица.
В Кодексе нет аналогичной оговорки о привлечении к ответственности физических лиц, не являющихся предпринимателями. Данная ситуация могла бы привести к двойному привлечению физических лиц к ответственности по Налоговому кодексу и Кодексу РФ об административных правонарушениях за совершение правонарушения, предусмотренного обоими Кодексами. Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.01 N 5 закреплено положение, что при решении вопросов о разграничении налоговой и иной ответственности физических лиц (п. 7 ст. 101 НК) судам следует исходить из того, что одно и то же правонарушение не может одновременно квалифицироваться как налоговое и иное, в связи с чем налогоплательщик - физическое лицо за совершенное им деяние не может быть одновременно привлечен к налоговой и иной ответственности. При решении вопроса об ответственности должностных лиц организаций-налогоплательщиков необходимо принимать во внимание, что указанные лица не являются субъектами налоговых правоотношений и не могут быть привлечены к ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса. Названные лица при наличии оснований могут быть привлечены к уголовной и административной ответственности. Как и административная ответственность, налоговая ответственность применяется только при наличии вины лица, совершившего правонарушение. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим его привлечение к налоговой ответственности (статья 109 НК РФ). Налоговые правонарушения, как и административные, могут быть совершены умышленно или по неосторожности. Аналогично Кодексу РФ об административных правонарушениях, Налоговый кодекс устанавливает презумпцию невиновности налогоплательщика - п. 6 ст. 108 НК РФ.
Пункт 4 ст. 110 НК РФ определяет вину организации в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действие (бездействие) которых обусловили совершение налогового правонарушения. Формы вины должностных лиц устанавливаются в соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях, следовательно, форма вины организации в налоговом правонарушении будет соответствовать вине должностных лиц в административном правонарушении.
Статья 2.1 КоАП РФ содержит определение вины юридического лица - юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелись возможности для соблюдения правил и норм, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.
Таким образом, мы видим, что Налоговый кодекс РФ и Кодекс РФ об административных правонарушениях содержат различные подходы к определению вины юридических лиц в совершении налогового и административного правонарушения. В правоприменительной практике зачастую виновность юридического лица сводится к противоправности его действий.